限售股转让之个人所得税详解

从2010年1月1日起，我国对限售股转让征收个人所得税。对个人转让限售股取得的所得，按照“财产转让所得”，适用20%比例税率征收个人所得税，应纳税款=[限售股转让收入－（限售股原值+合理税费）]*20%。但限售股原值如何确定？这个问题已经成为税务机关征管的关键。

首先，在证券机构技术和制度准备完成前（2012年3月1日），限售股的成本对于税务机关来说无从知晓。

其次，即使证券机构技术和制度准备完成，如上市公司不能取得股东的限售股原值，或者虽然取得但未向证券机构报备，税务机关仍无法正确计算限售股转让股东的个人所得税。

针对上述情形，财政部 国家税务总局 证监会发布的《关于个人转让上市公司限售股所得征收个人所得税有关问题的通知》（财税〔2009〕167号）文件规定，对不同阶段形成的限售股，采取不同的征收管理办法。

一、证券机构技术和制度准备完成后新上市公司的限售股

证券机构技术和制度准备完成后新上市公司的限售股，按照证券机构事先植入结算系统的限售股成本原值和发生的合理税费，以实际转让收入减去原值和合理税费后的余额，适用20%税率，由证券公司直接扣缴个人所得税额。

为此，财政部国家税务总局《关于证券机构技术和制度准备完成后个人转让上市公司限售股有关个人所得税问题的通知》（财税[2011]108号）文件做出明确要求：

１、2012年3月1日以后上市的公司（以下简称新上市公司），在向证券登记结算公司申请办理股份初始登记时一并申报由个人限售股股东提供的有关限售股成本原值详细资料，以及会计师事务所或税务师事务所对该资料出具的鉴证报告。证券登记结算公司收到资料后，应及时将有关成本原值数据植入证券结算系统。

2、新上市公司在申请办理股份初始登记时，确实无法提供有关成本原值资料和鉴证报告的，证券登记结算公司在完成股份初始登记后，将不再接受新上市公司申报有关成本原值资料和鉴证报告，并按规定以实际转让收入的15%核定限售股成本原值和合理税费。

案例一：张三持有某新上市公司限售股10万股，成本原值每股5元，上市公司将张三的成本信息报告了证券机构，证券机构进行了植入，张三转让价格为每股15元，计算张三应纳个税（不考虑其他相关税费）？

应纳税款：（15-5）×10万×20%=20万

假设张三在申请办理股份初始登记时，未将限售股原值进行植入，则张三应纳税款：（15-15×15%）×10万×20%=25.5万

综上：2012年3月1日后上市公司股票限售股，应据实计算个人所得税。如新上市公司在申请办理股份初始登记时，确实无法提供有关成本原值资料的，证券登记结算公司其后也不再受理登记，并以实际转让收入的１５％作为成本原值。

二、证券机构技术和制度准备完成前（2012年3月1日以前）形成的限售股

证券机构技术和制度准备完成前（2012年3月1日以前）形成的限售股，证券机构的信息系统内没有限售股原值信息，这种情形下,采取证券机构预扣预缴、纳税人自行申报清算的方式。

1、预扣预缴

证券机构技术和制度准备完成前形成的限售股，证券机构按照股改限售股股改复牌日收盘价，或新股限售股上市首日收盘价计算转让收入，按照计算出的转让收入的15%确定限售股原值和合理税费，以转让收入减去原值和合理税费后的余额，适用20%税率，计算预扣预缴个人所得税额。

2、申报清算

纳税人按照实际转让收入与实际成本计算出的应纳税额，与证券机构预扣预缴税额有差异的，应自证券机构代扣并解缴税款的次月1日起3个月内，向主管税务机关提出清算申报并办理清算事宜。主管税务机关审核确认后，按照重新计算的应纳税额，办理退（补）税手续。

案例二：张三持有新股限售股10万股，每股原值5元，上市交易首日收盘价10元，张三转让的实际价格为１５元。

应预缴的税款（上市交易首日收盘价）：（10－15%×10）×10万×20％＝17万

实际应纳税款（实际转让价格）：（15-5）×10万×20％＝20万

因此，张三应在３个月内向主管税务机关进行税款清算，补缴税款3万元。

案例三，张三持有新股限售股10万股，每股原值5元，上市交易首日收盘价10元，张三转让的实际价格为１0元。

应预缴的税款：（10－15%×10）×10万×20％＝17万

实际应纳税款：（10-5）×10万×20％＝10万

因此，张三应在３个月内向主管税务机关进行税款清算，申请退税7万元。

如果限售股股东持有的限售股分次购入，如何确认限售股原值？

接案例二，假设张三持有的限售股分两次购入，应按照“加权平均法”确定限售股原值，第一次购入５万股，每股6元，第二次购入５万股，每股4元，则其限售股每股原值：（6×５＋4５）／１０＝5元。

3、无法提供限售股原值的情况

其实在证券机构预扣预缴、纳税人自行申报清算的情况下，还有一种情形，就是纳税人申请清算但无法提供限售股原值。

这种情况下，纳税人仍可以申请清算，限售股的原值按实际成交价的15%确定，仍以上例，假设张三申请清算，但无法提供其限售股的原值，卖出价15元，则应纳税款：（15-15×15%）×10万×20%=25.5万，张三应在３个月内向主管税务机关进行税款清算，补缴税款8.5万元。

最后我们总结一下，15%在不同情况下的适用：

1、在2012年3月1日以前上市的公司限售股，证券机构在预扣税款时，按照上市首日收盘价的15%作为限售股成本计算预扣税款。

2、在2012年3月1日以前上市的公司限售股，证券机构预扣税款后，纳税人要求清算却又无法提供限售股成本原值的，按照实际转让价的15%作为限售股成本清算税款。

3、2012年3月1日以后上市公司的限售股，如果上市公司没有及时提供股东限售股原值，那么证券机构按实际转让价的15%作为代扣代缴税款的依据，不再清算。